加强财税领域法治建设 助力实现中国式现代化

　　党的二十届三中全会通过的《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》（以下简称《决定》）提出，“加强财政资源和预算统筹，把依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理”“完善国有资本经营预算和绩效评价制度，强化国家重大战略任务和基本民生财力保障”“强化对预算编制和财政政策的宏观指导”“建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系”。这为深化预算制度改革，建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系提出了明确目标和方向。

　　全面落实税收法定原则，制定“税法通则”

　　全面落实税收法定原则的含义。《决定》提出，“全面落实税收法定原则”，其有三层含义：第一，要求彻底完成“落实税收法定原则”的任务。第二，税收法定原则不仅要求税收要素由法律规定，还要求法律对税收要素的规定要明确。“全面落实税收法定原则”，要求在未来税收立法中，更加明确地规定税收要素，已经完成立法的税种，也可以通过法律的修正进一步明确税收要素。第三，税收法定原则限制授权立法、禁止空白授权立法。“全面落实税收法定原则”，就是要在进一步明确税收要素前提下，清理税收领域存在的突破税法解释范畴的规章及其他规范性文件。

　　通过制定“税法通则”，推动优化和改革完善税制。党的十八届三中全会以来，我国大大加快了税收立法工作进度。税收立法工作经验包括先易后难、平移立法及框架立法等。但我国目前税法由14部税种法和1部程序法组成，缺少一部统领性法律。因此，可以通过制定“税法通则”，优化和改革完善税制，统一规范各个税种法，提高税法的确定性，加强纳税人权益保护。

　　健全直接税体系，完善个人所得税法

　　现行个人所得税制度面临的问题。目前，我国个人所得税的累进税率最高达45%。但我国个人所得税中6万元/年的生计费用、专项扣除和专项附加扣除只能在综合所得或经营所得项目下扣除，而以资产的消极投资为唯一收入来源的纳税人无法主张上述费用的扣除，这不利于保障公民的基本生活。我国现行费用扣除制度不利于劳动力的形成与价值提升，而资本所得享受超过劳动所得的优惠，对以劳动所得为主要收入来源的纳税人不利。当前，我国个人所得税以“个人”作为纳税单位，个人缔结婚姻关系后将负担高于单身或终止婚姻关系后的税收，不利于鼓励纳税人结婚和生育。

　　以个人基本权利的保障为核心完善个人所得税制度。征税的前提是私有财产的自由使用而创造新增价值。建议我国现行个人所得税法删除综合所得适用的45%的最高边际税率，综合所得的最高边际税率降低为35%。国家对个人生存权的保障仅居于补充和辅助地位。为避免侵犯个人及其家庭成员的生存权，扣除经营费用后的个人收入仅超过个人及家庭成员维持最低生活水平所需物资的部分才有纳入征税的范围。建议个人所得税法将个人生计费用扣除标准从每月5000元提升至每月6000元，将个人生计费用扣除及专项扣除、专项附加扣除适用于个人所有所得项目，且由纳税人自由选择在综合所得、经营所得或者其他分类所得项目中扣除，一类所得项目扣除不完的，可以结转至其他所得项目扣除。

　　劳动报酬是劳动者财产的主要来源，也是劳动者生存和发展的基本物质保障。税收的课征不应过度限制劳动权，妨碍劳动能力的形成、维持和提高。将财产转让所得、财产租赁所得和利息股息红利所得综合为投资所得，各类投资所得的盈亏可以相抵，且当年盈亏相抵后如果为负数，该亏损可以结转未来5年抵扣。同时，建议个人所得税法增加家庭联合申报制度：纳税人取得综合所得，可以个人申报纳税，也可以与配偶和未成年子女联合申报纳税。

　　深化税收征管改革，完善税收征收管理法

　　加强纳税人权利保护。《决定》提出，“深化税收征管改革。”除进一步落实并完善现有的十四项权利外，目前纳税人亟须两项权利保障：诚信推定权和信赖利益保护权。建议在税收征收管理法中增加如下条款：“税务机关在没有充分证据证明纳税人违反税法时，应当推定纳税人的纳税申报、税款缴纳以及其他涉税行为均为合法行为。”“各级政府机关不得擅自改变已经生效的行政决定。依法必须改变时，不得将纳税人依据上述行政行为作出的行为定性为违法行为，对善意纳税人因信赖上述行政行为而遭受的损失，应当给予适当补偿。”

　　完善税收优先权制度。建议将税收征收管理法第四十五条第一款修改为：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押之前的，税收应当先于抵押权、质权执行。纳税人的财产被留置的，留置权优先于税款。”

　　完善税务机关追缴欠税的期限。税务机关追缴欠税应当设置期限，这主要有三方面原因：一是为了督促税务机关及时履行职责，二是有利于维护社会经济秩序稳定，三是与行政处罚的追责期、刑法的追诉期相适应。建议将现行“因税务机关的责任”及“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误”导致欠税的追缴期限从3年延长至5年。建议将因“偷税、抗税、骗税”导致欠税的追缴期限从无期限降低至10年。

　　完善税务机关退税制度。从公平合理角度看，剥夺纳税人申请退税的权利应当以纳税人知道或者应当知道自己多缴纳税款之日起算，而不应以纳税人“结算缴纳税款之日”起算。建议将税收征收管理法第五十一条修改为：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自知道或者应当知道多缴纳税款之日起五年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”

　　完善税收救济制度。救济权作为现代法治社会的基本人权，若无重大公共利益考量，不能剥夺纳税人的基本权利。建议将强制性纳税前置制度转变为自愿性纳税前置制度：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上和直接涉及税款的行政处罚上发生争议时，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。纳税人、扣缴义务人、纳税担保人可以先依照税务机关或者复议机关的纳税决定缴纳、解缴税款，税款入库后停止加收滞纳金，税务机关依法退还税款时应当加算银行同期贷款利息。”

　　加强财税执法，完善财税司法

　　深化征管体制改革，加强财税执法。《决定》指出，“深入推进依法行政”“健全行政复议体制机制”。近年来，我国税收制度改革不断深化，税收征管体制持续优化，纳税服务和税务执法的规范性、便捷性、精准性不断提升。当前，各级税务机关正在着力建设以服务纳税人为中心、以发票电子化改革为突破口、以税收大数据为驱动力的具有高集成功能、高安全性能、高应用效能的智慧税务系统。这些举措都有利于降低征纳成本，提高纳税人的税法遵从度。与此同时，各级税务机关还持续加强税务执法的准确性和严谨性，不断创新行政执法方式，有效运用说服教育、约谈警示等非强制性执法方式，让执法既有力度又有温度，做到了宽严相济、法理相融。税务机关的执法水平不断提升。

　　推动税务法庭建设，完善财税司法体制。一个现代化国家必然是法治国家。在法治国家中，司法被视为解决社会争议和利益冲突的最终和最彻底方式。目前，我国税收行政争议案件整体呈现总体数量少、类型零散化、专业审判弱等特点，可以先推行涉税审判人员的专门化，组建专门的涉税行政审判团队，条件成熟时试点税务法庭，根据经济社会发展需要和案件数量等因素再考虑是否设立专门的税务法院。实践中，2024年2月23日，上海铁路运输法院税务审判庭正式挂牌，积极探索税务司法专业化领域道路。这标志着税务审判专业化、税务审判机构专门化在我国司法实践中迈出重要一步。

　　税收法治建设是推进全面依法治国的重要内容之一。建立公平公正的税收司法体系是推进税收法治建设的基础性保障举措。税务机关作为征收税款的行政机关，其天然具有较为明显的“国库主义”特征。人民法院作为司法机关，在税务行政诉讼中应当保障纳税人合法正当权益，应当体现出“纳税人保护主义”的外部特征。实现中国式现代化需要财税法在实体制度和程序制度两个方面不断完善，需要财税法更加注重保护行政相对人的合法权益，确保财税的运行真正“取之于民、用之于民”。

　　本文为中国法学会部级法学研究重点委托课题“加强财税领域法治建设，助力实现中国式现代化”〔课题编号：CLS（2024）ZDWT29〕的研究成果。

　　（课题组成员：刘剑文、熊伟、周序中、翟继光、陈治、汤洁茵、王桦宇）